To już czwarty odcinek naszego cyklu dotyczącego uproszczeń w rachunkowości. Cykl ten ma przede służyć głównym księgowym i dyrektorom finansowym w podejmowaniu decyzji dotyczących stosowania lub nie uproszczeń. W poprzednich częściach pisaliśmy o tym, co to są uproszczenia, jak przeprowadzić analizę zasadności ich stosowania oraz co będzie najistotniejsze z perspektywy biegłego rewidenta podczas badania.
W niniejszym wpisie radzimy, jak uniknąć sytuacji, w której stosowanie uproszczeń prowadziłoby do istotnych zniekształceń. Zachęcamy do czytania!
Autor: Agnieszka Baklarz
Istotność stanowi kluczowe pojęcie zarówno w rachunkowości, jak i w audycie. To właśnie kryterium istotności decyduje, czy uproszczenie jest dopuszczalne i czy dane ewentualne zniekształcenie informacji jest na tyle małe, że nie wpłynie na decyzje użytkowników sprawozdania. Uproszczenia mogą bowiem ułatwiać prowadzenie ksiąg i ograniczać koszty ewidencji. Nie powinny jednak prowadzić do sytuacji, w której pomija się informacje kluczowe z punktu widzenia użytkownika.
Spis treści
Z tego wpisu dowiesz się m.in.:
- Czym jest istotność z perspektywy sprawozdania finansowego?
- Jak ustala się próg istotności?
- Kiedy uproszczenie staje się błędem istotnym – jak biegły rewident oceni jego wpływ na sprawozdanie finansowe?
- Dlaczego nawet niewielkie kwoty mogą ostatecznie okazać się istotne?
- Jak dopilnować, aby uproszczenie nie doprowadziło do istotnego zniekształcenia sprawozdania finansowego?
Co to jest istotność?
Ustawa o rachunkowości definiuje informację istotną jako taką, której pominięcie lub zniekształcenie mogłoby wpłynąć na decyzje podejmowane przez użytkowników sprawozdania finansowego. Podobnie Krajowy Standard Badania 320 (KSB 320) mówi, że dla biegłego rewidenta istotne zniekształcenie to takie, które – indywidualnie lub sumarycznie – mogłoby zmienić decyzje odbiorcy sprawozdania.
Jak ustala się próg istotności?
W praktyce ustalenie poziomu istotności odbywa się poprzez wybór pewnej bazy (np. suma aktywów, przychody, wynik brutto) i określenie procentowego progu, poniżej którego dane kwoty uznajemy za nieistotne. Zarówno kierownik jednostki na potrzeby polityki rachunkowości, jak i biegły rewident na potrzeby badania, mogą posłużyć się podobnymi miarami.
Przykładowo, spółka może uznać w swojej polityce, że wydatki stanowiące mniej niż 1% przychodów rocznych są na tyle nieistotne, że można je ujmować zbiorczo lub od razu w kosztach (np. drobne materiały biurowe w kosztach administracyjnych). Z kolei biegły rewident, planując audyt, również wyznacza sobie główny próg istotności dla sprawozdania – np. 2% sumy bilansowej lub 5% wyniku brutto, w zależności od swojej metodologii. Wszystko, co potencjalnie przekracza te progi, będzie dla audytora „na radarze” jako możliwe istotne zniekształcenie.
Uproszczenia w rachunkowości a błędy istotne
Jeśli jednostka zastosuje uproszczenie niewłaściwie – tzn. z pominięciem transakcji lub korekt, które jednak okazują się istotne w skali sprawozdania – to z perspektywy biegłego rewidenta, który bada sprawozdania finansowe, mamy do czynienia z istotnym zniekształceniem sprawozdania. Rolą biegłego rewidenta jest wykrycie takich sytuacji.
Załóżmy, że spółdzielnia zdecydowała w ramach uproszczeń nie tworzyć rezerwy na świadczenia pracownicze (np. odprawy emerytalne), uznając, że koszty te są odległe i mało znaczące. Jeśli jednak w danym roku wystąpi konieczność wypłaty dużej kwoty takich świadczeń, może to znacząco obciążyć wynik finansowy jednego okresu. Tak się stało w pewnym przypadku – kilka lat odkładania decyzji o rezerwie skutkowało tym, że w roku wypłaty odpraw jednorazowo obniżono wynik o ponad 2 mln zł. Gdyby rezerwa była tworzona stopniowo w poprzednich latach, wyniki okresów prezentowałyby się bardziej równomiernie.
Dlaczego nawet niewielkie kwoty mogą ostatecznie okazać się istotne?
Powyższy przykład pokazuje, że bagatelizowanie pozornie niewielkich kwot może z czasem doprowadzić do istotnych wahań w sprawozdaniu. Audytor, kierując się KSB 320, będzie dociekał, czy suma wszystkich pominiętych z uwagi na uproszczenia pozycji nie przekracza tolerowanego progu istotności.
Co więcej, standardy wskazują, że biegły rewident powinien brać pod uwagę kumulację drobnych błędów – wiele małych pominięć łącznie może stać się istotne. Dlatego w dokumentacji badania często spotyka się tzw. obniżony próg istotności dla niekorygowanych błędów – biegli rewidenci ustalają sobie margines (np. 75% głównego progu), powyżej którego nawet sumaryczne drobne błędy wymagają korekty lub wyjaśnienia.
Praktyczne konsekwencje dla jednostki stosującej uproszczenia
Dla jednostki oznacza to, że wszelkie uproszczenia powinny być na bieżąco weryfikowane: czy aby na pewno ich wpływ pozostaje nieistotny. Jeżeli np. firma rokrocznie nie księguje jakiegoś “drobnego” elementu (powiedzmy, odsetek od pewnych zobowiązań, uznając je za nieznaczne), to audytor sprawdzi narastająco, czy po kilku latach kwota nie urosła do znaczących rozmiarów. Ważne jest też, aby jednostka przyjęła spójne kryteria istotności na potrzeby własnej rachunkowości – najlepiej nie wyższe od tego, jak ocenia to audytor. Pomaga to unikać sporu co do oceny skutków uproszczenia.
Przykładowo, jeśli polityka rachunkowości mówi, że “kwoty poniżej 1.000 zł pomija się w rozliczeniach międzyokresowych”, a audytor zaakceptuje ten próg jako rozsądny (bo np. 1000 zł to mniej niż 0,5% EBIT), to nie będzie problemu. Gorzej, jeśli jednostka uznała za “nieistotne” coś, co stanowi np. 5% aktywów – wówczas biegły rewident najpewniej zażąda korekty, uznając, że uproszczenie zaszło za daleko. Zawsze należy pamiętać, że uproszczenia podporządkowane są zasadzie rzetelnego obrazu, więc granice ich stosowania wyznacza istotność informacji.