Kiedy audytor uczestniczy w inwentaryzacji?

Czy biegły rewident musi obowiązkowo uczestniczyć w inwentaryzacji?

Celem udziału biegłego rewidenta w inwentaryzacji jest uzyskanie dowodów potwierdzających faktyczne istnienie określonych pozycji sprawozdania finansowego. W szczególności dotyczy to pozycji, które są istotne. Skoro bowiem biegły rewident ma w swojej opinii m.in. potwierdzić, że dane w sprawozdaniu finansowym są prawdziwe, to musi więc mieć możliwość bezpośredniej obserwacji tego procesu. Udział audytora w inwentaryzacji zwiększa jakość dowodów badania.

Wszystko zależy więc od indywidualnej sytuacji podmiotu. O ile bowiem co do zasady jednostki prowadzące księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości (a dokładniej artykuły 26-27) mają obowiązek przeprowadzać inwentaryzację, to nie zawsze biegły rewident będzie musiał w niej uczestniczyć. Powinien, jeżeli np. środki trwałe albo zapasy, albo inny składnik majątku, którego dotyczy obowiązek inwentaryzacji, jest istotny (np. z perspektywy jego sumy bilansowej).

Inwentaryzacja jest więc – biorąc pod uwagę możliwe, powyżej opisane wyjątki – bardzo ważna dla badania sprawozdania finansowego. Dlatego też ustawa o rachunkowości uzależnia termin podpisania umowy o badanie od terminu przeprowadzania inwentaryzacji, w razie kiedy udział biegłego rewidenta jest konieczny.

Jak wygląda udział biegłego rewidenta w inwentaryzacji?

Audytor nie przeprowadza inwentaryzacji za jednostkę. Odpowiedzialność za jej organizację i prawidłowy przebieg zawsze ponosi kierownik jednostki. Obecność biegłego rewidenta podczas inwentaryzacji ma charakter czysto obserwacyjny i kontrolny.

Co zatem robi biegły rewident podczas inwentaryzacji? Audytor w szczególności:

• obserwuje przebieg spisu z natury,

• ocenia stosowane przez jednostkę badaną procedury inwentaryzacyjne,

• wykonuje wyrywkowe przeliczenia,

• porównuje wyniki spisu z dokumentacją księgową.

Jakie są obowiązki podmiotu badanego wobec audytora podczas inwentaryzacji?

Jednostka badana powinna zapewnić biegłemu rewidentowi możliwość udziału w inwentaryzacji. Po pierwsza oznacza to, że termin planowanej inwentaryzacji powinien zostać uzgodniony najpóźniej przed podpisanie umowy o audyt. Po drugie podmiot badany powinien zadbać m.in. o:

• udostępnienie audytorowi dokumentacji inwentaryzacyjnej,

• zapewnienie mu dostępu do miejsc przechowywania zapasów, środków trwałych lub jakichkolwiek innych składników majątku.

Warto pamiętać, że dobra współpraca z audytorem przy inwentaryzacji może znacznie usprawnić cały proces badania (i np. ograniczyć liczbę ewentualnych dodatkowych procedur lub ryzyko opóźnień).

Co się dzieje jeżeli audytor nie może uczestniczyć w inwentaryzacji?

Jeżeli biegły rewident nie mógł uczestniczyć w inwentaryzacji (niezależnie, czy z winy własnej czy z winy podmiotu badanego), a z racji istotności określonych składników majątku, powinien wziąć w niej udział, w pierwszej kolejności należy rozważyć możliwość przeprowadzenia dodatkowej wizyty biegłego rewidenta. Pomimo, że nie będzie to – de iure – udział w inwentaryzacji, to możliwe będzie wykonanie wówczas przez audytora alternatywnych procedur.

W praktyce mogą zaistnieć sytuacje, w których biegły rewident nie jest w stanie uczestniczyć fizycznie w inwentaryzacji. Przykładem są doświadczenia z pandemii COVID-19. W tym zakresie w 2020 r. Polska Agencja Nadzoru Audytowego opublikowała skrót wytycznych ICAEW. Wytyczne te przypominały, że chociaż podstawowe procedury badania inwentaryzacji (wynikające ze standardu badania KSB 501) nie uległy zmianie, to konieczność uzyskania wiarygodnych dowodów może wymagać alternatywnych działań. Wspominano, że audytor może np. próbować uczestniczyć w spisie z natury wirtualnie (za pomocą odpowiednich narzędzi informatycznych). Wówczas powinien oczywiście zachować ostrożność i zwiększyć zakres próby. Ewentulanie może on wykonać część procedur w innym terminie, stosując przeliczenia i dodatkowe testy.

W niektórych sytuacjach brak możliwości uzyskania wystarczających dowodów może wpływać na treść opinii z badania (np. skutkować odstąpieniem od wydania opinii). Dlatego tak ważne jest zadbanie o dobrą współpracę z audytorem w tym zakresie (w tym – co warto ponownie podkreślić! – zawarcie umowy z firmą audytorską z odpowiednim wyprzedzeniem).