Poniższy wpis jest zapisem fragmentu wystąpienia naszego eksperta podczas webinaru z 4 kwietnia br.
Autor: Agnieszka Baklarz
Wdrażanie KSUA 3002PL w praktyce to dla wielu biegłych rewidentów nie tylko nowe obowiązki, ale też realne wyzwanie związane z oceną kompletności i trafności ujawnień. Jednym z bardziej wymagających aspektów w tym zakresie jest identyfikacja i weryfikacja tzw. „dodatkowych kryteriów” – czyli tych ujawnień, które nie wynikają bezpośrednio z obowiązkowych standardów, lecz są charakterystyczne dla danej jednostki, branży lub wynikają z jej specyfiki działania.
Spis treści
Z tego wpisu dowiesz się m.in.:
- Kiedy w raporcie ESG powinny znaleźć się dodatkowe ujawnienia?
- Czy biegły rewident ma rolę do odegrania w zakresie oceny dodatkowych ujawnień?
- Jakie są przykłady dodatkowych ujawnień?
- Jakie działania powinien podjąć biegły rewident w sytuacji braku dodatkowego ujawnienia?
- Czy dodatkowe ujawnienia są tylko technicznym dodatkiem do sprawozdawczości ESG?
Dlaczego „dodatkowe” nie znaczy „dowolne”?
Dodatkowe kryteria ujawnieniowe nie są przypadkowym dodatkiem do raportu ESG – są konsekwencją procesu oceny podwójnej istotności i stanowią istotny element budowania transparentności.
W praktyce możemy je sklasyfikować w trzech grupach:
- Ujawnienia wynikające z doprecyzowania obowiązujących standardów – np. dane środowiskowe uszczegółowione według wewnętrznych polityk jednostki (np. emisje CO₂ na jednostkę produktu, intensywność zużycia energii, ślad wodny).
- Ujawnienia charakterystyczne dla specyfiki branżowej – np. intensywność emisji liczona względem liczby usług transportowych lub liczby użytkowników platformy cyfrowej.
- Ujawnienia wynikające z oczekiwań interesariuszy lub otoczenia regulacyjnego – np. cyberbezpieczeństwo, kwestie charytatywne, jawność danych.
Dodatkowe ujawnienia nie zawsze będą miały jednoznaczne źródło w przepisach, jednak ich brak – jeśli wynikają z ryzyk lub oczekiwań branżowych – może rodzić pytanie o kompletność procesu identyfikacji istotnych zagadnień.
„Dodatkowe ujawnienia nie zawsze będą miały jednoznaczne źródło w przepisach, jednak ich brak – jeśli wynikają z ryzyk lub oczekiwań branżowych – może rodzić pytanie o kompletność procesu identyfikacji istotnych zagadnień.”
Jak biegły rewident powinien rozpoznawać dodatkowe kryteria?
Pierwszym krokiem powinno być zrozumienie, czy i jak jednostka dokonała oceny istotności, ze szczególnym uwzględnieniem podwójnej istotności. Brak dodatkowych ujawnień może być uzasadniony – o ile wynika to z przeprowadzonej analizy. Problem pojawia się wtedy, gdy jednostka nie zidentyfikowała ryzyk lub nie powiązała ich z potencjalnymi ujawnieniami, mimo że analiza otoczenia (np. analiza konkurencji) sugerowałaby ich obecność.
W takich sytuacjach rola biegłego rewidenta polega nie tylko na pasywnej ocenie sprawozdania, ale także na aktywnym wykorzystaniu swojej wiedzy branżowej – w tym:
– porównaniu z raportami konkurencji,
– analizie typowych ujawnień w danym sektorze,
– ocenie, czy brak ujawnienia nie wskazuje na pominięcie istotnego ryzyka lub wpływu.
„(…) rola biegłego rewidenta polega nie tylko na pasywnej ocenie sprawozdania, ale także na aktywnym wykorzystaniu swojej wiedzy branżowej (…)”
Przykłady ujawnień dodatkowych – na co m.in. zwrócić uwagę?
- Cyberbezpieczeństwo – temat często wskazywany przez interesariuszy, szczególnie w branżach cyfrowych. Choć nie każdy standard ESRS wymaga jego opisu, w praktyce użytkownicy oczekują przynajmniej podstawowych informacji o systemie zabezpieczeń, procedurach reagowania i strukturze odpowiedzialności.
- Intensywność środowiskowa – w branżach produkcyjnych i transportowych częste są wskaźniki typu emisja CO₂ na jednostkę przychodu lub tonaż transportowy. Warto weryfikować, czy sposób obliczania tych wskaźników jest spójny i udokumentowany.
- Aktywność społeczna i charytatywna – nie każda działalność CSR będzie istotna. Kluczowe jest, czy pojawiła się w analizie wpływu, ryzyk lub szans. Jeśli nie – być może nie powinna znaleźć się w sprawozdaniu mimo pozytywnego wydźwięku.
Co w przypadku braku ujawnienia?
Biegły rewident nie ocenia, czy dane ujawnienie „powinno” się pojawić – ale ocenia, czy jego brak jest uzasadniony. Dlatego brak określonych ujawnień powinien być wynikiem rzetelnej analizy, a nie przeoczenia.
Jeżeli analiza konkurencji pokazuje, że dane zagadnienie jest powszechnie raportowane, a jednostka go nie ujęła, warto zapytać:
- czy zostało to uwzględnione w procesie oceny istotności?
- czy wystąpiły przesłanki uzasadniające brak raportowania?
Z perspektywy KSUA 3002PL, takie ryzyko wymaga od biegłego rewidenta zastosowania zawodowego sceptycyzmu i ewentualnego pogłębienia procedur – choćby przez analizę źródłowych danych lub wywiady z odpowiedzialnymi osobami.
Podsumowanie: czujność, kontekst i wiedza branżowa
Dodatkowe kryteria nie są technicznym dodatkiem, lecz częścią narracji o wpływie jednostki na zrównoważony rozwój. Rolą biegłego rewidenta jest ocena, czy ta narracja jest kompletna – nie tylko w świetle obowiązujących standardów, ale też w kontekście branżowym i społecznym.
Co istotne:
- brak ujawnień wymaga takiej samej analizy jak ich obecność,
- wiedza biegłego rewidenta o branży podmiotu, którego raport ESG podlega atestacji, jest równie ważna jak znajomość przepisów,
- analiza porównawcza może pomóc wykryć luki w raportowaniu.
Wdrażając KSUA 3002PL w praktyce, warto zachować równowagę między rygorem procedur a rozumieniem specyfiki działalności klienta. To właśnie tam – na styku wiedzy, kontekstu i profesjonalnego sceptycyzmu – rodzi się wartość dodana atestacji.