Autor: Agnieszka Baklarz
Wczoraj, 9 kwietnia 2025 r. ukazał się na stronie internetowej IAASB (Międzynarodowej Rady Standardów Badania i Usług Atestacyjnych) zmieniony Międzynarodowy Standard Badania 570 (zmieniony w 2024). Standard dotyczący kontynuacji działalności (MSB 570) doczekał się gruntownej nowelizacji, która zacznie obowiązywać dla sprawozdań finansowych za okresy rozpoczynające się 15 grudnia 2026 r. i później.
Zmiana tego jakże ważnego (z perspektywy biegłego rewidenta oraz przeprowadzanego przez niego audytu finansowego) standardu badania stanowi reakcję na doświadczenia ostatnich lat – pandemii, wojen, kryzysów surowcowych i upadków firm, które pozornie były „bezpieczne”.
W poniższym wpisie przedstawiam pokrótce listę najważniejszych moim zdaniem zmian z perspektywy obecnie obowiązującego KSB 570 (Z). Zapraszam do lektury!
Dlaczego zdecydowano się na zmianę MSB 570?
Jeszcze zanim przejdziemy do opisu poszczególnych zmian warto zadać sobie pytanie, co leży u podstaw omawianej zmiany. Z informacji przekazanych przez IAASB wynika, że organizacja ta dostrzegła, że dotychczasowe regulacje, w świetle wszystkich zachodzących zdarzeń, nie zapewniały wystarczającej przejrzystości i głębokości analizy ze strony audytorów.
Zagadnienie to staje się tym bardziej aktualne w świetle zmiennej polityki celnej i wojen handlowych. Również w Polsce można się spodziewać problemów z oceną kontynuacji działalności.
Zmiana standardu ma zatem na celu wesprzeć biegłego rewidenta w odnoszeniu się do problemu, który może pojawić się w przypadku sprawozdań finansowych dużej liczby podmiotów.
Jakie są najważniejsze zmiany wprowadzane przez MSB 570 (zmieniony 2024)?
Poniżej znajdziesz opis najważniejszych zmian w nowym MSB 570:
- Jaka jest nowa definicja pojęcia „znaczącą niepewność”?
- O ile jest wydłużony horyzont czasowy oceny zdolności jednostki do kontynuacji działalności?
- Jak postępować w sytuacji close-call – kiedy prawie jest zagrożenie kontynuacji działalności?
- Co to wymóg stosowanie sceptycyzmu zawodowego w sposób aktywny?
- Jaką nową obowiązkową sekcję sprawozdania z badania wprowadza nowy zmieniony standard MSB 570?
- W jaki sposób MSB 570 (zmieniony 2024) zwiększa odpowiedzialność kierownictwa podmiotu badanego?
- Co mówi MSB 570 (zmieniony 2024) o znaczącej niepewności oraz kontynuacji działalności jako KAM?
- Jakie są zmiany w zakresie dokumentowania badania i komunikacji z kierownictwem?
- Jakie będą skutki zmian dla audytorów, kierownictwa oraz użytkowników sprawozdań?
- Jak podsumować wprowadzane przez MSB 570 (zmieniony 2024) zmiany?
Nowa, bardziej operacyjna, definicja znaczącej niepewności
MSB 570 (zmieniony 2024) wprowadza nową definicję pojęcia material uncertainty (znaczącej niepewności) – to sytuacja, w której istnieją zdarzenia lub warunki, które mogą istotnie zagrozić kontynuacji działalności jednostki, jeśli kierownictwo podmiotu badanego nie podejmie skutecznych działań zaradczych.
Choć w polskim KSB 570(Z) pojęcie to było znane, jego ujęcie miało charakter bardziej deklaratywny – koncentrowało się bardziej na potrzebie ujawnienia takich niepewności, niż na ich potencjalnym wpływie biznesowym. MSB 570 (2024) przesuwa akcent: kluczowe jest nie tylko ujawnienie, ale przede wszystkim analiza zdolności jednostki do przetrwania.
Wydłużony horyzont czasowy oceny
Nowy standard zmienia punkt odniesienia dla okresu, jaki powinien obejmować test kontynuacji działalności:
- dotąd okres ten miał wynosić co najmniej 12 miesięcy od dnia bilansowego;
- po zmianie okres ma wynosić co najmniej 12 miesięcy od daty zatwierdzenia sprawozdania finansowego.
W praktyce oznacza to często konieczność znacznie dalszego spojrzenia w przyszłość – nawet 14-15 miesięcy naprzód, jeśli proces zatwierdzania sprawozdania się wydłuża. To duże wyzwanie zarówno dla kierownictwa podmiotu badanego, jak i dla audytorów.
„Close call” – jak raportować sytuacje na granicy niepewności?
Jednym z istotnych uzupełnień nowego standardu jest wskazanie, jak postępować w sytuacjach tzw. close call – czyli takich, w których istnieją poważne wątpliwości co do kontynuacji działalności, ale na podstawie oceny kierownictwa podmiotu, którego sprawozdanie jest badane i dostępnych dowodów biegły rewident nie dochodzi do wniosku o istnieniu znaczącej niepewności (material uncertainty).
MSB 570 (zmieniony 2024) zobowiązuje biegłego rewidenta, by:
- uważnie przeanalizował znaczące osądy kierownictwa,
- ocenił ich uzasadnienie, spójność oraz zastosowane założenia,
- upewnił się, że ujawnienia w sprawozdaniu finansowym odzwierciedlają stopień złożoności sytuacji.
Standard w nowym brzmieniu zawiera również przykłady różnych możliwych sytuacji: gdy nie ma znaczącej niepewności, ale był „close call”; gdy znacząca niepewność została zidentyfikowana; gdy sprawozdanie finansowe nie zawiera odpowiednich ujawnień, mimo że znacząca niepewność istnieje.
Sceptycyzm zawodowy na nowym poziomie
Nowelizacja wprowadza wprost wymóg stosowania sceptycyzmu zawodowego w sposób aktywny. Biegły rewident nie może ograniczać się do dowodów potwierdzających ocenę kierownictwa – musi szukać też dowodów sprzecznych. To odpowiedź na zjawisko tzw. confirmation bias, wskazywane jako przyczyna „przeoczeń” w niektórych głośnych aferach – chodzi o sytuacje, w których upadały firmy, co do których biegły rewident nie wyraził wcześniej wątpliwości w zakresie zdolności do kontynuowania działalności.
Nowa obowiązkowa sekcja w sprawozdaniu z badania – nawet w przypadku braku stwierdzenia znaczącej niepewności
To jedna z największych zmian wynikających ze zmienionego standardu: nawet jeśli biegły rewident nie zidentyfikuje znaczącej niepewności, musi o tym napisać wprost w sprawozdaniu z badania.
W tym celu w sprawozdaniu z badania ma być zawarta nowa sekcja: „Kontynuacja działalności”. W niej biegły rewident ma potwierdzać, że:
- zastosowanie zasady kontynuacji przez jednostkę było zasadne,
- nie wykryto znaczącej niepewności,
- dokonano oceny tej kwestii zgodnie z ISA 570 (2024).
Dodatkowo, jeżeli kierownictwo podmiotu, które sprawozdanie finansowe jest badane, dokonało istotnych osądów w tej kwestii, biegły rewident – w przypadku jednostek notowanych – musi wskazać, jak je ocenił.
Większy nacisk na odpowiedzialność kierownictwa
Nowy standard wyraźnie rozdziela odpowiedzialność kierownictwa i audytora za ocenę kontynuacji działalności. Jeśli jednostka nie przygotowała formalnej oceny kontynuacji działalności, audytor musi ją uzyskać lub ocenić wpływ jej braku na zakres badania. W razie potrzeby – powinien omówić sprawę z organem nadzorczym.
Relacja do KAM – co z kluczowymi sprawami badania?
MSB 570 (zmieniony 2024) precyzuje, że znacząca niepewność lub istotne osądy w zakresie kontynuacji działalności są z natury kluczowymi sprawami badania (KAM), ale nie podlegają raportowaniu na zasadach MSB 701. Zamiast tego – pojawiają się w dedykowanej sekcji MSB 570. Dla czytelnika sprawozdania to większa przejrzystość. Dla biegłego zaś – nowe obowiązki.
Więcej dokumentowania i komunikacji
Zmieniony standard 570 rozszerza obowiązki dokumentacyjne – biegły rewident ma wykazywać m.in. sposób oceny założeń, danych źródłowych, istotnych wniosków, a także treść komunikacji z kierownictwem podmiotu badanego i radą nadzorczą.
Wzmacnia też wymóg bieżącej komunikacji z organami nadzorczymi, a – tam gdzie to wymagane – także z regulatorami.
Jakie będą skutki zmiany MSB 570?
Z perspektywy biegłych rewidentów standard w zmienionej postaci oznacza konieczność przeformułowania podejścia do oceny kontynuacji – więcej dokumentowania, głębsza analiza, więcej raportowania.
Dla kierownictwa podmiotu, którego sprawozdanie finansowe podlega audytowi: konieczność przygotowania pełnych i udokumentowanych ocen.
Dla użytkowników sprawozdań: większa przejrzystość i informacyjność.
Podsumowanie – co wniesie zmieniony standard MSB 570?
MSB 570 (zmieniony 2024) to istotny krok ku bardziej nowoczesnemu i odpowiedzialnemu audytowi finansowemu. Zmiany są głębokie – nie tylko techniczne, ale i kulturowe. Wymagają więcej pracy, ale też mogą przyczynić się do wzrostu zaufania do zawodu biegłego rewidenta – i ochrony interesu publicznego. Wydaje się więc niezwykle istotne, aby ten standard był w Polsce szybko wdrożony.